Den nya lagstiftningen, vilken återfinns 39 kap. skatteförfarandelagen (2011:1244), innehåller skyldigheter för både byggherren och entreprenören, men det är inledningsvis upp till byggherren – eller entreprenören om ansvaret delegerats till denne genom avtal – att avgöra om förhållandena i det aktuella byggprojektet är sådana att en elektronisk personalliggare ska tillhandahållas och föras på byggarbetsplatsen.
Avgörande för den bedömningen är vad som enligt lagens mening dels utgör ”byggverksamhet”, dels avses med ”byggarbetsplats”. Dessa centrala begrepp är föremål för granskning och diskussion i framställningen som följer nedan.
Begreppen vållar kanske inga större bekymmer för den mer typiska byggarbetsplatsen där exempelvis ett hus eller industrilokal ska uppföras, men för avtal som avser utförande av arbete som kan bli aktuellt vid olika tillfällen under en längre tidsperiod eller på olika platser är frågorna av större betydelse (exempelvis ramavtal, serviceavtal, drift- och underhållsavtal).
Problematiken avser alltså dels om arbetena kan hänföras till ”byggverksamhet”, dels om byggverksamheten kan anses vara knuten till en eller flera byggarbetsplatser.
Detta kan i förlängningen vara skillnaden mellan att verksamheten i stort faller under regelverket – en (1) ”stor” byggarbetsplats innebär en högre sammanlagd kostnad – eller att den hamnar under beloppsgränsen på fyra prisbasbelopp eftersom verksamheten fördelar sig på flera olika byggarbetsplatser som var och en har en lägre sammanlagd kostnad för arbete och material än fyra prisbasbelopp.
Frågan kan därmed vara avgörande för om en elektronisk personalliggare ska föras eller inte.
I och med att drygt ett halvår nu har gått sedan reglernas ikraftträdande och Skatteverket därmed övergett den ”mjuka linje” som tidigare hållits avseende uttagandet av kontrollavgifter vid brister i regelefterlevnaden finns det skäl för berörda aktörer att närmare uppdatera sig om vad som gäller.
För vissa byggherrar och entreprenörer kan omfattningen av dessa begrepp innebära att man har färre eller fler byggarbetsplatser än vad man trodde från början – det vill säga frågan aktualiseras om vad som egentligen är ”min byggarbetsplats”.
Byggverksamhet?
Begreppet byggverksamhet definieras i lagen som näringsverksamhet som avser om-, till- och nybyggnadsarbeten, reparations- och underhållsarbeten, rivning av byggnadsverk samt annan näringsverksamhet som bedrivs som stöd för sådan verksamhet.
Lagstiftaren har valt en vid definition av begreppet för att så få som möjligt ska falla utanför kontrollsystemets tillämpningsområde, det vill säga säkerställa att i princip all byggverksamhet kommer att omfattas av reglerna.
Även mark- och anläggningsarbeten omfattas av begreppet byggverksamhet.
Till byggverksamhet räknas även annan näringsverksamhet som bedrivs som stöd till den egentliga byggverksamheten, till exempel städning och bevakningstjänster.
Om det är tveksamt om en verksamhet omfattas av begreppet byggverksamhet kan, enligt förarbetena till lagstiftningen, vägledning sökas i SNI-koderna (Standard för Svensk Näringsgrensindelning). Faller verksamheten under vad som där anses utgöra byggverksamhet omfattas med största sannolikhet verksamheten av lagens bestämmelser.
I propositionen framhölls dock att SNI-koderna inte ska utgöra ett definitivt urvalskriterium, utan mer tjäna som ett hjälpmedel vid bedömningen av till vilken kategori en verksamhet är att hänföra, samt att det ytterst skulle bli en fråga för rättstillämpningen att slutligen avgöra om en verksamhet faller inom tillämpningsområdet eller inte.
I tiden efter lagens ikraftträdande har Skatteverket utgått från SNI-koderna vid sin bedömning av vad som ska anses utgöra byggverksamhet. Följande SNI-koder är del av kategorin byggverksamhet i kodsystemet och därmed av intresse:
- Kod 41 (byggande av hus)
- Kod 42 (byggandet av industrianläggningar)
- Kod 43 (specialiserad bygg- och anläggningsverksamhet)
SNI-koderna ovan med respektive undergrupper m.m. utgör troligtvis gränsen till vad som ska räknas som byggverksamhet när det kommer till vilka verksamheter som omfattas av kravet på elektroniska personalliggare. Närliggande verksamheter, till exempel installation och service av industrimaskiner (kod 33200), tillhör andra delar av kodsystemet och Skatteverket har följaktligen uttalat att sådana verksamheter inte räknas som byggverksamhet.
Däremot räknas olika tekniska anordningar som byggverksamhet enligt Skatteverket, förutsatt att det är tekniska installationer som gör att en byggnad fungerar. Exempel är rördragning samt installation av värme- och luftkonditioneringssystem, antenner, sprinkleranläggningar, hissar, rulltrappor, larmsystem och annan elektrisk utrustning (kod 43).
Det är troligt att Skatteverket även hade ansett att reparation av sådana tekniska installationer ingår i begreppet byggverksamhet då sådant arbete också tillhör kod 43.
Sammanfattningsvis kan den osäkre byggherren eller entreprenören granska SNI-koderna 41-43 för att undersöka om verksamheten man avser att bedriva omfattas av skyldigheten att föra personalliggare. Det är dock upp till domstolarna att avgöra hur gränsdragningen ska göras i det enskilda fallet. Viss försiktighet kan därför vara att rekommendera vid klassificeringen av en verksamhet enbart efter SNI-koderna.
Byggarbetsplats?
Enligt lagstiftningen definieras en byggarbetsplats som ”en plats där byggverksamhet bedrivs”. Den vida definitionen av begreppet byggverksamhet är således styrande för vad som ska anses utgöra en byggarbetsplats i lagens mening.
En byggarbetsplats måste ha någon form av geografisk utbredning. Denna utbredning kan dock förskjutas under tiden; för till exempel ett anläggningsarbete kan detta ske dag för dag. Under ett sådant arbete ska byggarbetsplatsen anses vara densamma men med olika geografiska utbredningar vid olika tidpunkter.
Följaktligen, vid till exempel ett ledningsarbete eller vägbygge, anses byggarbetsplatsen vara densamma även om arbetena gradvis flyttar sig rent geografiskt. En avgränsning av byggarbetsplatsens omfattning begränsas i stället av vad som kan anses innefattas i just det projektet, se vidare nedan.
Vid en första anblick tycks inte begreppet vålla några större bekymmer när det kommer till att avgöra dess tillämpning. Men vad gäller till exempel för arbeten som sker under en längre tidsperiod med uppehåll däremellan, eller på olika platser inom ett mindre eller större geografiskt område, i samband med ram-, service-, drift- och underhållsavtal eller liknande?
Lagstiftaren har enbart uttalat att byggverksamhet som bedrivs på olika platser ändå avser samma byggarbetsplats om det är sannolikt att all byggverksamhet kan hänföras till ett och samma byggprojekt. Är sådan bedömning inte möjlig, ska verksamheten anses tillhöra olika byggarbetsplatser.
Uttalandet ger dock ingen större ledning i praktiken. Skatteverket, som frekvent mottagit frågor angående gränsdragningen mellan en eller flera byggarbetsplatser, har bland annat kommit med ett ställningstagande i frågan den 21 mars 2016.
I ställningstagandet anges att vid avgränsningen av begreppet byggarbetsplats ska det göras en samlad bedömning av samtliga omständigheter som föreligger i det enskilda fallet. En viktig faktor för bedömningen är Skatteverkets möjlighet att överblicka en byggarbetsplats vid kontrollbesök, det vill säga om Skatteverket inte kan få en uppfattning om byggarbetsplatsen storlek/omfattning vid sin kontroll kommer Skatteverket att anse att fler än en byggarbetsplats föreligger.
Skatteverket har därför uttalat att byggverksamhet som bedrivs på olika platser inte ska hänföras till samma byggarbetsplats om platserna är så åtskilda från varandra geografiskt att verket vid ett kontrollbesök inte kan överblicka om byggverksamhet faktiskt pågår.
Dessutom kan tidsmässiga aspekter liksom åtgärdernas art ha betydelse för bedömningen. En viktig faktor kan alltså vara om åtgärderna hänger samman i rum och tid samt funktionellt. Skatteverket anger följande som exempel:
”En fastighetsägare ger med stöd av ram- och serviceavtal en entreprenör i uppdrag att byta ut det läckande yttertaket på ett hyreshus. Innan arbetena med yttertaket är avslutade avropar byggherren även montering av nya hängrännor och stuprör på huset.
Efter ytterligare tre veckor avropar fastighetsägaren ombyggnadsarbeten i en kontorsbyggnad som ligger utanför det bostadsområde där hyreshuset finns. Vid samma tidpunkt uppmärksammar entreprenören att en grind vid infarten till ett annat bostadsområde har körts ner. Entreprenören reparerar grinden på eget initiativ med stöd i serviceavtalet. Takreparationen på hyreshuset pågår fortfarande när de tillkommande projekten genomförs.
Takreparationen ger upphov till en byggarbetsplats. Arbetena med att byta ut hängrännor och stuprör har sådant samband med takreparationen vad avser åtgärdernas art och syfte samt rum och tid, att även dessa arbeten kan hänföras till den redan existerande byggarbetsplatsen. Ombyggnadsarbetena och grindreparationen utförs visserligen samtidigt men saknar geografiskt samband, såväl med varandra som med arbetena på hyreshuset. Ombyggnadsarbetena och grindreparationen ger därför upphov till två nya byggarbetsplatser. Om byggherren ska anmäla dessa eller inte beror på den antagna kostnaden för ett vart av sistnämnda två projekt.”
Ett annat exempel återfinns på Skatteverkets hemsida:
”Anta att ett byggserviceavtal innebär ett åtagande för en entreprenör att åt en fastighetsägare under två års tid utföra byggservicearbeten, reparationer och underhåll av fastighetsbeståndet i ett angivet län. Om fastighetsägaren i en sådan situation avropar ett ombyggnadsarbete på en byggnad och fasadrenovering på en byggnad i en annan ort är de båda arbetena hänförliga till varsin byggarbetsplats. Två byggarbetsplatser ska alltså anmälas till Skatteverket.”
Av exemplen framgår att arbeten som saknar samband avseende art, syfte eller geografisk belägenhet kommer att bedömas såsom tillhörande skilda byggarbetsplatser.
Angående ram-, serviceavtal m.m. uttalar Skatteverket i sitt ställningstagande att avtalen i sig inte ger upphov till en byggarbetsplats. Anmälan till Skatteverket ska i stället avse den byggarbetsplats som kommer att uppkomma när byggverksamheten faktiskt har påbörjats. Skatteverket kommer därför inte att acceptera att man till exempel använder sig av en byggarbetsplats (och en personalliggare) för ett helt ramavtal. Detta då Skatteverket kommer att bedöma att byggverksamheten som bedrivs/kommer att bedrivas är hänförlig till flera olika byggarbetsplatser.
Sammanfattningsvis kan man identifiera följande avgörande faktorer för bedömningen av vad som utgör en eller flera byggarbetsplatser:
- geografisk belägenhet
- inbördes samband mellan åtgärderna (åtgärdernas art, syfte, rum och tid)
- överenskommelser i avtal (kan få viss betydelse)
1-2) är av direkt betydelse för Skatteverkets kontroll och kommer att vara avgörande för bedömningen av vad som utgör en eller flera byggarbetsplatser.
Om Skatteverket anser att den geografiska belägenheten medför en risk för att Skatteverket inte kommer att kunna överblicka en byggarbetsplats och den byggverksamhet som pågår, vilket innebär att Skatteverket inte kan utöva en effektiv kontroll om det ska anses som en byggarbetsplats, kommer Skatteverket att finna att flera byggarbetsplatser föreligger.
Samma slutsats är det troligt att Skatteverket sluter sig till om åtgärderna saknar samband med varandra i art, syfte, rum och tid, det vill säga att det rör sig om flera byggarbetsplatser i stället för en.
Det är alltså Skatteverkets kontrollfunktion och den effektiva tillämpningen av denna funktion som ligger till grund för vilka faktorer som är avgörande för vad som ska anses utgöra en byggarbetsplats i lagens mening. Om den byggverksamheten som bedrivs till exempel sker på olika platser, eller på samma plats men där den senare åtgärden saknar samband med den tidigare avseende art, syfte och tidpunkt, skulle Skatteverket sakna möjlighet att överblicka verksamheten och hade inte kunnat genomföra en effektiv kontroll för det fall det skulle anses omfatta en byggarbetsplats; Skatteverket skulle därför troligtvis anse att det i sådant fall rör sig om flera byggarbetsplatser.
Det förtydligande som Skatteverket lämnat i sitt ställningstagande är välkommet. Uttalanden i propositionen var vaga och innebar att avgörande begrepp inte var tillräckligt definierade. Samtidigt innebär Skatteverkets förtydligande att begreppet byggarbetsplats egentligen får ett relativt snävt tillämpningsområde, särskilt i jämförelse med den vida definitionen av begreppet byggverksamhet.
Med en enligt vår bedömning mer snäv definition av begreppet byggarbetsplats än vad som antyddes i lagens förarbeten – det vill säga att olika projekt skulle ses som en byggarbetsplats om det var sannolikt att projekten egentligen var del av ett och samma projekt – vilket medför att fler platser där det bedrivs byggverksamhet kommer att anses som enskilda byggarbetsplatser i stället för en enda stor byggarbetsplats, kommer även fler byggarbetsplatser att omfattas av undantaget från kravet på att en elektronisk personalliggare ska finnas, helt enkelt på grund av att den sammanlagda kostnaden för byggverksamheten på byggarbetsplatsen i många fall kommer att understiga fyra prisbasbelopp.
Detta är särskilt fallet i underhålls/service-avtal m.m. På detta sätt uppstår fler ”mikrobyggarbetsplatser” undantagna från kravet på att personalliggare ska föras.
Byggherren, eller den entreprenör som övertagit byggherrens ansvar genom avtal, får dock vara uppmärksam på om ett ”större” arbete blir aktuellt som till exempel kan överstiga beloppsgränsen på fyra prisbasbelopp eller om arbetena kan vara del av ett byggprojekt som trots geografiska skillnader ska anses vara del av en och samma ”byggarbetsplats” på grund av samband i art, syfte och tid, och därmed krav på att personalliggare ska föras.
Vidare måste man göra åtskillnad mellan byggverksamhet som sker på olika platser från byggverksamhet som sker på olika platser med anledning av att den geografiska platsen kontinuerligt förskjuts som en del av ett i förväg definierat byggprojekt. Detta avser till exempel vägbyggen, rördragning och kanalgrävning som, trots att byggarbetsplatsen kontinuerligt utvidgas geografiskt, ändå inte ger upphov till att nya byggarbetsplatser uppstår.
Avslutningsvis
Skiljelinjerna är inte knivskarpa och tillämpningssvårigheter kommer att uppstå. När Skatteverket nu överger sin ”mjuka linje” och övergår till en förmodat mer offensiv kontroll av reglerna kommer de olika gränsdragningarna även komma under domstolarnas granskning.
Det återstår att se hur reglerna tillämpas i praktiken av Skatteverket och av domstolarna i förekommande fall; vad som dock är klart är att tillämpningsområdet och omfattningen av begreppen byggverksamhet och byggarbetsplats är styrande för kravet på att elektronisk personalliggare ska föras. Frågorna är därför av stor betydelser för alla som någon gång kommer att utföra, eller låta utföra, byggarbeten m.m. i någon form.
Vad som därför slutligen kommer att utgöra ”min byggarbetsplats” i det enskilda projektet är alltså inte en fråga som i alla fall är helt enkel att besvara och kommer att vålla huvudbry för en del beställare och entreprenörer runt om i landet. Mot bakgrund av att Skatteverket vid halvårsskiftet börjar ta ut kontrollavgifter är det dock viktigt att frågan redan idag kommer upp på bordet.
_________________________
Per Vestman, advokat och delägare på Foyen Advokatfirma
Axel Ryning, biträdande jurist på Foyen Advokatfirma
Artikeln har publicerats på Dagens Juridik 26 juli 2016.
